V zvezi s spremembami zakonodaje s področja DDV s 1. januarjem 2015 vas želimo obvestiti o spremembah pravil glede določanja kraja obdavčitve pri opravljanju telekomunikacijskih storitev, storitev oddajanja ter elektronskih storitev, opravljenih osebam, ki niso davčni zavezanci in možnostjo prostovoljne vključitve v posebno ureditev »vse na enem mestu« za opravljanje tovrstnih storitev.

Spremembe so povezane z obvezo držav članic, da v svojo zakonodajo prenesejo še nekatere določbe Direktive Sveta 2008/8/ES, ki se nanašajo na storitve opravljene osebam, ki niso davčni zavezanci. Pravila za določanje kraja obdavčitve telekomunikacijskih storitev, storitev oddajanja ter elektronskih storitev, kadar so opravljene davčnim zavezancem, ostajajo nespremenjena.

Davčna uprava RS je pojasnilo o navedenih spremembah, s povezavami na relevantne dokumente, objavila na svojih spletnih straneh že v mesecu aprilu 2014[1]. Spremembe pravil glede določanja kraja obdavčitve določenih storitev, lahko vplivajo na poslovne procese zavezancev za davek, prav tako pa pomenijo spremembo v načinu sestavljanja in predlaganja obračunov davka. Z namenom seznanitve širšega kroga deležnikov, v nadaljevanju podajamo podrobnejšo informacijo o spremembah, s primerjavo med trenutno veljavno in bodočo ureditvijo. Predlagamo, da zbornice z informacijo, preko ustreznih sekcij, v čim večji možni meri seznanijo svoje članstvo, AKOS pa operaterje ter izdajatelje elektronskih medijev.

Sedanja pravila za določanje kraja obdavčitve storitev

Prejemnik storitev je davčni zavezanec

Kadar so telekomunikacijske storitve, storitve oddajanja ter elektronske storitve, opravljene davčnemu zavezancu, je na podlagi splošnega pravila iz prvega odstavka 25. člena Zakona o davku na dodano vrednost – ZDDV-1 (Uradni list RS, št. 13/11–UPB3, 18/11, 78/11, 38/12, 40/12–ZUJF, 83/12 14/13, 46/13-ZIPRS) kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima ta davčni zavezanec sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve opravljene stalni poslovni enoti davčnega zavezanca, ki ni v kraju, kjer ima sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima ta davčni zavezanec stalno poslovno enoto. Če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima davčni zavezanec, ki prejme te storitve, stalno oziroma običajno prebivališče.

Glede na to, da se spremembe nanašajo na primere, kadar so obravnavane storitve opravljene osebam, ki niso zavezanci za DDV, bo ostal kraj obdavčitve teh storitev, kadar so opravljene davčnim zavezancem, nespremenjen tudi po 1.1.2015.

Primer: Slovenski davčni zavezanec prodaja anti-virus program preko spletne strani (download) davčnim zavezancem v Srbijo in na Madžarsko.

Davčni zavezanec od teh storitev ne obračuna slovenskega DDV.

Za telekomunikacijske storitve, opravljene davčnim zavezancem, je za namene izogibanja dvojnemu obdavčenju predpisano tudi posebno pravilo dejanske uporabe ali užitka. Na podlagi 29. člena Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost – pravilnik (Uradni list RS, št. 141/06, 52/07, 120/07, 123/08, 105/09, 27/10, 104/10, 110/10, 82/11, 106/11, 108/11 102/12 in 54/13) se za kraj opravljenih telekomunikacijskih storitev, ki bi bil v skladu s prvim odstavkom 25. člena ZDDV-1:

• zunaj Unije, šteje, da je v Sloveniji, če se storitve dejansko uporabijo in uživajo v Sloveniji;
• v Sloveniji, šteje, da je zunaj Unije, če se storitve dejansko uporabijo in uživajo zunaj Unije.

Tabela št. 1 prikazuje pravila za določanje kraja opravljanja telekomunikacijskih storitev, storitev radijskega in televizijskega oddajanja ter elektronsko opravljenih storitev davčnim zavezancem

Tabela št. 1:   Opravljanje storitev davčnim zavezancem v EU in izven EU

* če se telekomunikacijske storitve dejansko uporabijo in uživajo v Sloveniji, se za kraj opravljenih storitev šteje Slovenija,

* *če se telekomunikacijske storitve dejansko uporabijo in uživajo zunaj Unije, se šteje, da je kraj opravljanja storitev zunaj Unije.

Prejemnik storitev je oseba, ki ni davčni zavezanec

ZDDV-1 določa nekatera posebna pravila za določanje kraja opravljanja telekomunikacijskih storitev, storitev radijskega in televizijskega oddajanja ter elektronsko opravljenih storitev, kadar so storitve opravljene osebam, ki niso davčni zavezanci, in sicer v 30.c, 30.d in 30.e členu.

Posebna pravila so določena za primere:

• kadar elektronske storitve osebam, ki niso davčni zavezanci, opravi davčni zavezanec s sedežem izven EU,
• kadar se storitve telekomunikacij, storitve radijskega in televizijskega oddajanja ter elektronske storitve opravijo osebam, ki niso davčni zavezanci in imajo sedež izven EU,
• kadar storitve telekomunikacij, storitve radijskega in televizijskega oddajanja ter elektronske storitve osebam, ki niso davčni zavezanci, imajo pa sedež v Sloveniji, opravi davčni zavezanec s sedežem izven EU.

V vseh ostalih primerih telekomunikacijskih storitev, storitev radijskega in televizijskega oddajanja ter elektronsko opravljenih storitev osebi, ki ni davčni zavezanec, se uporabi splošno pravilo iz drugega odstavka 25. člena ZDDV-1, ki določa, da je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima izvajalec storitev sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve opravljene iz stalne poslovne enote izvajalca, ki ni v kraju, kjer ima izvajalec sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima izvajalec storitev stalno poslovno enoto. Če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima izvajalec storitev stalno oziroma običajno prebivališče.

Kadar so elektronsko opravljene storitve opravljene osebam, ki niso davčni zavezanci in katerih sedež ali stalno oziroma običajno prebivališče je v državi članici, je na podlagi 30.c člena ZDDV-1 kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima sedež oseba, ki ni davčni zavezanec, ali njeno stalno oziroma običajno prebivališče, če te storitve opravi davčni zavezanec, katerega sedež dejavnosti ali stalna poslovna enota, iz katere opravlja storitev, je zunaj Unije, ali če takega kraja ali poslovne enote ni, katerega stalno oziroma običajno prebivališče je zunaj Unije.

Na podlagi prvega odstavka 30.d člena ZDDV-1 je kraj opravljanja telekomunikacijskih storitev, storitev radijskega in televizijskega oddajanja ter elektronsko opravljenih storitev osebi, ki ni davčni zavezanec in ima sedež ali stalno oziroma običajno prebivališče zunaj Unije, kraj, kjer ima ta oseba sedež, stalno oziroma običajno prebivališče.

Če so storitve telekomunikacij ter storitve radijskega in televizijskega oddajanja opravljene osebam, ki niso davčni zavezanci, imajo pa sedež ali stalno oziroma običajno prebivališče v Sloveniji, je na podlagi drugega odstavka 30.e člena ZDDV-1 kraj opravljanja storitev Slovenija, če te storitve opravi davčni zavezanec s sedežem zunaj Unije.

Primer: Fizična oseba iz Maribora pri ameriškem podjetju naroči in plača dostop do ameriških TV kanalov. 

Ameriško podjetje mora od opravljene storitve obračunati DDV v Sloveniji. Podjetje se mora predhodno identificirati za namene DDV v Sloveniji.

Primer: Fizična oseba, ki živi na Švedskem uporablja storitev slovenske on-line knjižnice, ki jo opravi slovenski davčni zavezanec.

Slovenski davčni zavezanec mora obračunati DDV v Sloveniji v skladu s splošnim pravilom iz drugega odstavka 25. člena ZDDV-1. Po spremembi zakonodaje bo storitev obdavčena na Švedskem, kjer ima prebivališče prejemnik storitve.

Tabela št. 2 prikazuje sedanja pravila za določanje kraja opravljanja navedenih storitev osebam, ki niso davčni zavezanci

Tabela št. 2: Opravljanje storitev končnim potrošnikom

*Enkratna registracija (MOSS) je sedaj možna le za elektronsko opravljene storitve, ki jih opravijo davčni zavezanci s sedežem izven Unije

 **Obdavčeno v državi dejanske uporabe in užitka, če to ni država uporabnika storitve.

***Razen v državi, ki ima uveljavljeno pravilo dejanske uporabe in užitka storitev

Nadalje ZDDV-1 v 30.e členu določa, da lahko Minister, pristojen za finance, z namenom izogibanja dvojnemu obdavčevanju, neobdavčevanju ali izkrivljanju konkurence določi, da se za storitve iz 25.,30.b in 30.d člena tega zakona, razen za elektronske storitve, ki so opravljene osebam, ki niso davčni zavezanci in ki nimajo sedeža v Uniji, šteje, da je kraj opravljanja storitev, ki bi bil v skladu z navedenimi členi:

• v Sloveniji, zunaj Unije, če se te storitve dejansko uporabijo in uživajo zunaj Unije;
• zunaj Unije, v Sloveniji, če se storitve dejansko uporabijo in uživajo v Sloveniji.

Pravila za določanje kraja opravljanja storitev od 1. 1. 2015 (prejemnik storitev je oseba, ki ni davčni zavezanec)

Spremenjeno pravilo določa, da je kraj opravljanja telekomunikacijskih storitev, storitev radijskega in televizijskega oddajanja ter elektronsko opravljenih storitev osebi, ki ni davčni zavezanec, kraj, v katerem ima ta oseba sedež, stalno ali običajno prebivališče.

Tako bodo telekomunikacijske storitve, storitve radijskega in televizijskega oddajanja ter elektronske storitve, ki jih davčni zavezanec ne glede na to, kje ima sedež (v Uniji ali zunaj nje), opravi osebi, ki ni davčni zavezanec, obdavčijo v državi članici, v kateri ima prejemnik storitve sedež, stalno ali običajno prebivališče.

Davčni zavezanci, ki opravljajo tovrstne storitve osebam, ki niso davčni zavezanci v drugih državah članicah, bodo morali obračunavati in plačevati DDV v teh državah članicah, kar pomeni, da se morajo identificirati za namene DDV v vseh tistih državah, kjer imajo sedež ali prebivališče njihovi naročniki.

Obveznosti identifikacije za namene DDV v drugih državah članicah se davčni zavezanci lahko izognejo, če se prijavijo v posebno ureditev za telekomunikacijske storitve, storitve radijskega in televizijskega oddajanja ter elektronske storitve, ki se uvaja za davčne zavezance s sedežem v Uniji, vendar ne v državi članici potrošnje storitev.

Tabela št. 3 prikazuje nova pravila za določanje kraja opravljanja navedenih storitev osebam, ki niso davčni zavezanci

Tabela št. 3:  Opravljanje storitev končnim potrošnikom

Primer: Slovenski davčni zavezanec prodaja anti-virus program preko spletne strani (download) fizičnim osebam na Hrvaško in fizičnim osebam v Italijo.

Od opravljenih storitev bo moral obračunati hrvaški oziroma italijanski DDV. Da se izogne obveznosti pridobitve identifikacijske številke za DDV v Italiji in na Hrvaškem, se lahko prijavi v posebno ureditev »vse na enem mestu« v Sloveniji. 

Ureditev »vse na enem mestu« – mini VEM (»one stop shop mechanism« oziroma MOSS) bo, z namenom poenostavitve, omogočila davčnim zavezancem, da izpolnjujejo svoje DDV obveznosti za navedene storitve, ki jih opravljajo znotraj EU, v eni državi članici. Ta ureditev bo omogočila davčnim zavezancem, da bodo uporabljali eno DDV številko za opravljene navedene storitve, znotraj EU, ter predlagali posebne obračune DDV na en elektronski portal, iz katerega bodo ti obračuni potem avtomatično preneseni tistim državam članicam, v katere so davčni zavezanci dobavili storitve. Obdavčitev storitev, opravljenih osebam, ki niso davčni zavezanci, po kraju potrošnje, pa bo zagotovila, da bodo storitve vedno obdavčene po stopnji, ki jo uporablja država članica potrošnje. Zato bodo morali zavezanci, ki bodo opravljali obravnavane storitve, v obračunu DDV specificirati storitve po državah članicah EU, v katerih so bile opravljene.

Tako bosta v ZDDV-1 vključeni dve ureditvi:

• posebna ureditev za telekomunikacijske storitve, storitve oddajanja ali elektronske storitve, ki jih opravljajo davčni zavezanci, ki nimajo sedeža znotraj Unije (uporaba že uveljavljene posebne ureditve se le širi) ter
• posebna ureditev za telekomunikacijske storitve, storitve oddajanja ali elektronske storitve, ki jih opravljajo davčni zavezanci s sedežem znotraj Unije, vendar ne v državi članici potrošnje (nova posebna ureditev).

Uporaba posebnih ureditev je opcijska.

Vključitev v posebno ureditev za telekomunikacijske storitve, storitve oddajanja ali elektronske storitve, ki jih opravljajo davčni zavezanci s sedežem znotraj Unije, vendar ne v državi članici potrošnje (nova posebna ureditev).

V okviru te ureditve je davčni zavezanec podjetje (družba, samostojni podjetnik), ki ima sedež svoje dejavnosti ali stalno poslovno enoto na ozemlju Unije. Država članica identifikacije mora biti država članica, v kateri ima davčni zavezanec sedež svoje dejavnosti ali svojo poslovalnico.

V Sloveniji se bodo tako v posebno ureditev EU lahko vključili davčni zavezanci, ki imajo sedež svoje dejavnosti ali poslovno enoto v Sloveniji in opravljajo telekomunikacijske storitve, storitve oddajanja ali elektronske storitve v drugih državah članicah Unije osebam, ki niso davčni zavezanci in nimajo sedeža ali bivališča v Sloveniji.

Posebno ureditev lahko v Sloveniji tako uporablja le davčni zavezanec, ki ima sedež ali poslovno enoto v Sloveniji ali je v Sloveniji identificiran za namene DDV. Davčni zavezanec mora davčnemu organu prijaviti kdaj se njegova dejavnost, ki jo opravlja na podlagi posebne ureditve začne, pa tudi preneha ali spremeni v tolikšni meri, da te ureditve ne more več uporabljati. Prijavo mora posredovati v elektronski obliki. Davčni organ za identifikacijo davčnega zavezanca uporabi identifikacijsko številko, ki mu je bila že dodeljena v zvezi z njegovimi obveznostmi po splošnih pravilih.

Davčni zavezanci se bodo lahko prijavili v posebno ureditev že od 1. 10. 2014 na portalu edavki, ne glede na to, da bo novela ZDDV-1 uveljavljena s 1. 1. 2015.

Davčni zavezanec mora davčnemu organu predložiti poseben obračun DDV za vsako koledarsko trimesečje, ne glede na to ali je opravil telekomunikacijske storitve, storitve oddajanja ali elektronske storitve ali ne. Obračun mora predložiti v 20. dneh po poteku obračunskega obdobja na katerega se obračun nanaša in to v elektronski obliki. DDV se mora plačati ob predložitvi obračuna DDV oz. najkasneje ob poteku roka za predložitev obračuna. Obveznost za plačilo DDV nastane v državi članici potrošnje, davek pa plača davčni zavezanec, ob predložitvi posebnega obračuna DDV na poseben račun davčnega organa, kjer je identificiran za DDV, ki nato nakaže državam članicam potrošnje pripadajoče zneske DDV. Kot je že navedeno, bodo morali zato zavezanci, ki bodo opravljali obravnavane storitve, v obračunu DDV specificirati storitve po državah članicah EU, v katerih so bile opravljene.

Davčni zavezanec ne more uporabljati posebne ureditve za storitve, ki so opravljene v državi članici, v kateri ima sedež ali poslovno enoto. Davčni zavezanec, ki se je vključil v posebno ureditev v Sloveniji, uporablja posebno ureditev za storitve opravljene v drugih državah članicah, ne more pa je uporabljati za storitve, ki jih opravi v Sloveniji. Te vključi v redni obračun DDV-O v okviru splošne DDV ureditve.

Davčni zavezanec, ki uporablja to posebno ureditev, v državi članici potrošnje nima pravice do odbitka DDV na podlagi posebnega obračuna DDV, lahko pa uveljavlja vračilo plačanega DDV na podlagi zahtevka. V kolikor davčni zavezanec, ki v Sloveniji uporablja posebno ureditev, v državi članici potrošnje poleg storitev telekomunikacij, storitev oddajanja in elektronskih storitev, opravlja še druge storitve (izven posebne ureditve) in v zvezi s katerimi se mora v tej državi identificirati za DDV namene, v DDV obračunu odbija zneske DDV, povezane z obdavčljivimi dejavnostmi, za katere velja ta posebna ureditev.

Pravne podlage so dostopne na spletnih straneh:

•  Direktiva Sveta 2008/8/ES

http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=OJ:L:2008:044:0011:0022:SL:PDF

•  Izvedbena uredba sveta (EU) št. 1042/2013 o spremembi Izvedbene uredbe (EU) št. 282/2011 glede kraja opravljanja storitev

http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=OJ:L:2013:284:FULL:SL:PDF

•  Uredba sveta (EU) št. 967/2012 o spremembi Izvedbene uredbe (EU) št. 282/2011 glede posebnih ureditev za davčne zavezance, ki nimajo sedeža in opravljajo telekomunikacijske storitve, storitve oddajanja ali elektronske storitve za osebe, ki niso davčni zavezanc.

http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=OJ:L:2012:290:0001:0007:SL:PDF

•  Priročnik o mini sistemu “vse na enem mestu” za DDV

http://www.durs.gov.si/fileadmin/durs.gov.si/pageuploads/Davki-predpisi_in_pojasnila/Davek_na_dodano_vrednost/Pojasnila/Posebni_postopki_obdavcevanja/Prirocnik_o_mini_sistemu_-_vse_na_enem_mestu_-_za_DDV.pdf